IPO过会案例：收购相关资产不构成业务合并的判断依据及相关会计处理是否准确

整理自关于舟山晨光电机股份有限公司公开发行股票并在北交所上市申请文件的审核问询函之回复。

【背景】关联交易公允性

【问题】结合收购资产组合投入、加工处理过程和产出情况，说明收购相关资产不构成业务合并的判断依据，相关会计处理是否准确。

【回复】

（1）《企业会计准则》及其应用指南、解释的相关规定

《企业会计准则第20号—企业合并》及其应用指南规定：“业务是指企业内部某些生产经营活动或资产的组合，该组合一般具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计算及成本费用或所产生的收入，但不构成独立法人资格的部分。”

《企业会计准则解释第13号》之“二、关于企业合并中取得的经营活动或资产的组合是否构成业务的判断”之“（二）构成业务的判断条件”规定：“合并方在合并中取得的组合应当至少同时具有一项投入和一项实质性加工处理过程，且二者相结合对产出能力有显著贡献，该组合才构成业务。合并方在合并中取得的组合是否有实际产出并不是判断其构成业务的必要条件。企业应当考虑产出的下列情况分别判断加工处理过程是否是实质性的：……”

《企业会计准则解释第13号》之“二、关于企业合并中取得的经营活动或资产的组合是否构成业务的判断”之“（三）判断非同一控制下企业合并中取得的组合是否构成业务，也可选择采用集中度测试”规定：“集中度测试是非同一控制下企业合并的购买方在判断取得的组合是否构成一项业务时，可以选择采用的一种简化判断方式。进行集中度测试时，如果购买方取得的总资产的公允价值几乎相当于其中某一单独可辨认资产或一组类似可辨认资产的公允价值的，则该组合通过集中度测试，应判断为不构成业务，且购买方无须按照上述（二）的规定进行判断；如果该组合未通过集中度测试，购买方仍应按照上述（二）的规定进行判断。购买方应当按照下列规定进行集中度测试：

1.计算确定取得的总资产的公允价值。取得的总资产不包括现金及现金等价物、递延所得税资产以及由递延所得税负债影响形成的商誉。购买方通常可以通过下列公式之一计算确定取得的总资产的公允价值：

（1）总资产的公允价值=合并中取得的非现金资产的公允价值+（购买方支付的对价+购买日被购买方少数股东权益的公允价值+购买日前持有被购买方权益的公允价值-合并中所取得的被购买方可辨认净资产公允价值）-递延所得税资产-由递延所得税负债影响形成的商誉；

（2）总资产的公允价值=购买方支付的对价+购买日被购买方少数股东权益的公允价值+购买日前持有被购买方权益的公允价值+取得负债的公允价值（不包括递延所得税负债）-取得的现金及现金等价物-递延所得税资产-由递延所得税负债影响形成的商誉。

2.关于单独可辨认资产。单独可辨认资产是企业合并中作为一项单独可辨认资产予以确认和计量的一项资产或资产组。如果资产（包括租赁资产）及其附着物分拆成本重大，应当将其一并作为一项单独可辨认资产，例如土地和建筑物。

3.关于一组类似资产。企业在评估一组类似资产时，应当考虑其中每项单独可辨认资产的性质及其与管理产出相关的风险等。下列情形通常不能作为一组类似资产：（1）有形资产和无形资产；（2）不同类别的有形资产，例如存货和机器设备；（3）不同类别的可辨认无形资产，例如商标权和特许权；（4）金融资产和非金融资产；（5）不同类别的金融资产，例如应收款项和权益工具投资；（6）同一类别但风险特征存在重大差别的可辨认资产等。”

（2）收购相关资产不构成业务合并的判断依据，相关会计处理是否准确

根据上述相关规定，公司对本次资产购买是否构成业务合并进行了集中度测试，测试过程及结果如下：

如上表所示，公司本次取得资产的公允价值为3,100.00万元，单独可辨认资产的公允价值总额为3,100.35万元，经测试二者差异率仅为-0.01%，几乎一致，可以通过集中度测试，应判断为不构成业务，公司无须再按照投入、加工处理过程和产出等要素进行判断。

公司在取得上述资产后，初始计量时，按照各单项资产的类别、交易价格分别计入“固定资产”、“无形资产”，对于价值较低模具以及办公家具等则一次性计入相关费用；后续计量时，厂房及设备类资产按照剩余使用年限计提折旧，土地则按照权证的剩余年限进行摊销。

综上所述，公司购买晨腾电器相关资产不构成业务合并的判断依据充分、合理，相关会计处理准确。

在收购非整体业务的资产时，应严格对照《企业会计准则解释第13号》进行“集中度测试”或“三要素测试”，用客观数据（如公允价值差异率）支撑“不构成业务”的判断，并清晰披露测试过程与会计处理依据，避免因会计判断失当引发监管对利润操纵或内控缺陷的质疑。