境内企业收购外资持有的境内股权相关涉税分析

案例：境内A公司收购境外B公司持有的子公司C的股权，A公司在境内履行代扣代缴预提所得税，A公司通过境外关联方A2支付股权转让价款（代扣预提所得税后剩余金额），是否存在什么税务风险，以及在交易过程中如何规范操作，降低风险?

一、交易基础事实梳理

（一）转让方：境外非居民企业B（持有境内居民企业 C 股权，转让所得属于来源于中国境内股权转让所得，适用10％ 预提所得税）

（二）受让方（法定付款／扣缴义务人）：境内居民企业A

（三）付款安排：A 自行代扣预提所得税后，委托境外关联方 A2 向 B 支付剩余股权转让对价；资金全程境外划转，境内 A 不直接对外付汇

（四）核心定性：A 是法定扣缴义务人，A2 仅为受托代付第三方，扣缴责任不随付款主体转移

二、核心税务风险（分源泉扣缴、外汇、转让定价、反避税四大类）

（一）A公司源泉扣缴法定责任

1、委托人（A）仍承担全部扣缴义务，A** 自扣缴义务发生之日起7 日内必须申报和解缴代扣税款。

文件依据1：国家税务总局关于非居民企业所得税源泉扣缴有关问题的公告（国家税务总局公告2017年第37号）第二条、第四条、第七条：

二、企业所得税法实施条例第一百零四条规定的支付人自行委托代理人或指定其他第三方代为支付相关款项，或者因担保合同或法律规定等原因由第三方保证人或担保人支付相关款项的，仍由委托人、指定人或被保证人、被担保人承担扣缴义务；（解读：若A2 境外资金断裂、未足额向 B 付款，税务机关不追究 A2，直接向 A 追缴全部应扣税款、滞纳金、罚款；不得以 “钱不是我付的” 抗辩。)

四、扣缴义务人支付或者到期应支付的款项以人民币以外的货币支付或计价的，分别按以下情形进行外币折算：
（一）扣缴义务人扣缴企业所得税的，应当按照扣缴义务发生之日人民币汇率中间价折合成人民币，计算非居民企业应纳税所得额。扣缴义务发生之日为相关款项实际支付或者到期应支付之日。（解读：实际支付日与到期应支付孰早确认扣缴义务时间，股权转让合同约定付款日构成“到期应支付之日”，哪怕 A2 未实际对外支付，A 也必须在到期日代扣并 7 日内完税；仅延后境外付款不免除当期扣缴义务。）

七、扣缴义务人应当自扣缴义务发生之日起7日内向扣缴义务人所在地主管税务机关申报和解缴代扣税款。扣缴义务人发生到期应支付而未支付情形，应按照《国家税务总局关于非居民企业所得税管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第24号）第一条规定进行税务处理。（解读：未按期缴税产生滞纳金、罚款,超7 日期限，按日加收万分之五滞纳金；情节严重处0.5–3 倍罚款）

（二）外汇与对外支付税务备案

1. 大额股权转让付汇需做税务备案，否则银行不予汇出、外汇处罚

文件依据：国家税务总局国家外汇管理局公告2013年第40号第一条、第二条：
　　一、境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元，下同）下列外汇资金，除本公告第三条规定的情形外，均应向所在地主管税务机关进行税务备案。

二、境内机构和个人（以下称备案人）在办理对外支付税务备案时，应向主管税务机关提交加盖公章的合同（协议）或相关交易凭证复印件（外文文本应同时附送中文译本），并填报《服务贸易等项目对外支付税务备案表》（一式两份，以下简称《备案表》，见附件1）。（解读：委托境外主体支付，委托方也必须做对外支付税务备案，否则外汇局可能认定拆分／规避备案，查实可处罚，同时银行拒办跨境资金划转）

（三）关联交易与转让定价风险

1. 无偿代付构成关联资金融通，被认定关联借款／往来未计息

A 委托境外关联 A2 代付巨额股权转让款，无书面委托代付协议、无资金占用利息约定；税务机关按独立交易原则，核定 A 向 A2 支付资金占用利息，额外征收增值税、企业所得税，加收滞纳金。

2.境外代付资金来源穿透核查，怀疑变相境外分红、规避外汇管制

若A2 资金来源于境内 C 历年未分配利润或A 境外留存利润，税务机关可能重新定性交易实质，判定为利润分配，重新征税。

3.股权转让定价公允性双重核查

关联架构＋境外代付容易触发反避税核查：税务机关核查C 净资产、盈利、可比交易，若股权转让价偏低，调增 B 转让所得，要求 A 补扣补缴预提所得税。

（四）证据链完整，避免引发反避税调查

1. 委托代付协议、A 代扣税款凭证、 A2 对外付款水单、无关联资金往来台账，稽查时无法证明 A 已足额代扣税款，直接认定应扣未扣税款。

2. 境外资金流水取得难度大，若A 无法提供 A2 向 B 付款的境外银行凭证，无法佐证对价真实足额支付，可能引发股权转让所得重新核定。

三、必须办理的备案及申报事项

（一）源泉扣缴税款申报（核心法定义务，无豁免）

1. 申报时限：A 代扣税款之日起 7 日内完成申报缴税

2. 办理渠道：电子税务局【非居民企业所得税源泉扣缴申报】

3. 报送资料：

（1）《扣缴企业所得税报告表》；

（2） 股权转让合同（附中文译本）、股权估值报告、C 公司近 2 年财务报表；

（3）A 代扣税款内部记账凭证、完税凭证；

（4）A 委托 A2 境外代付的书面委托协议（关键备查）。

4. 政策依据：《企业所得税法》第40 条、国家税务总局 2017 年 37 号公告。

（二）服务贸易等项目对外支付税务备案（单笔超5 万美元必办）

1. 办理时点：A2 对外付汇前，由境内 A 向主管税务机关办理备案；同一合同多次付款仅首次备案。

2. 表单：《服务贸易等项目对外支付税务备案表》

3. 配套资料：股权转让协议、代扣代缴完税证明、境外代付委托函、股权架构图。

4. 政策依据：国家税务总局、外汇局2013 年第 40 号公告，股权转让所得属于备案范围。

（三）关联交易同期资料准备（满足门槛需报送）

若A 与 A2 年度关联交易金额达到标准，需准备本地文档 ／ 主体文档：本次代付股权转让款属于大额关联资金往来，必须在同期资料披露代付安排、资金路径、定价依据。依据：国家税务总局 2016 年 42 号公告。

（四）备查留存资料（无需事前备案，但稽查必查）

1. A 与 A2 正式《境外代付股权转让款委托协议》，明确：A 承担全部扣缴义务、税款由 A 境内先行代扣、A2 仅受托划转剩余价款、无资金无偿占用；

2. 完整股权架构图（B－C－A－A2 四层）；

3. 境外A2 向 B 付款的银行水单、境外支付凭证；

4. C 公司股权计税基础、净资产评估报告；

5. 关联资金往来台账、利息结算凭证（若约定资金占用费）。

四、合规整改操作建议（降低风险）

1. 补签规范《境外代付委托协议》，明确A 唯一扣缴义务人、税款境内先行代扣、A2 仅受托划转、资金占用按市场利率计息；

2. A 在合同约定付款日提前完成预提所得税代扣、7 日内完税，留存完税凭证；

3. 付汇前完成对外支付税务备案，将备案表交付A2 用于境外资金划转；

4. 留存全部境内外资金流水、股权估值、关联交易资料，保管10 年；

5. 若A与 A2 存在大额关联往来，年度准备转让定价同期资料，披露本次代付交易；

6. 优先调整付款路径：由A 直接购汇对外支付，彻底消除第三方代付的合规瑕疵。