企业重组涉税问题系列文章：第九篇：跨境重组——非居民企业与“合理商业目的”《跨境重组的税务红线：非居民企业如何避免被穿透征税？》

【开篇引言】

在跨境并购重组中，境外架构的股权转让往往不直接涉及中国境内公司，很多企业因此认为“在中国没有纳税义务”。然而，随着《国家税务总局关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第7号，以下简称“7号公告”）的实施，税务机关有权穿透境外架构，将间接转让重新定性为直接转让，征收10%的预提所得税。这条“红线”，跨境重组不可不知。

【间接转让的判定框架】

7号公告的核心逻辑是：非居民企业通过实施不具有合理商业目的的安排，间接转让中国居民企业股权等财产，规避企业所得税纳税义务的，应按照企业所得税法第四十七条的规定，重新定性该间接转让交易，确认为直接转让中国居民企业股权等财产。

7号公告适用于“非居民企业间接转让中国应税财产”。需注意以下几点：转让方必须是非居民企业，不包括被认定为居民企业的外国公司，也不包括个人。

【不具有合理商业目的的判定标准】

7号公告列举了直接认定为不具有合理商业目的的四种情形：

（一）境外企业股权75%以上价值直接或间接来自于中国应税财产；

（二）间接转让中国应税财产交易发生前一年内任一时点，境外企业资产总额（不含现金）的90%以上直接或间接由在中国境内的投资构成，或间接转让中国应税财产交易发生前一年内，境外企业取得收入的90%以上直接或间接来源于中国境内；

（三）境外企业及直接或间接持有中国应税财产的下属企业虽在所在国家（地区）登记注册，以满足法律所要求的组织形式，但实际履行的功能及承担的风险有限，不足以证实其具有经济实质；

（四）间接转让中国应税财产交易在境外应缴所得税税负低于在中国的应税财产交易。

【跨境重组特殊性税务处理的额外要求】

财税〔2009〕59号第七条对跨境重组适用特殊性税务处理作出了专门规定。非居民企业向其100%直接控股的另一非居民企业转让其拥有的居民企业股权，或非居民企业向与其具有100%直接控股关系的居民企业转让其拥有的另一居民企业股权等情形，在满足特定条件下可适用特殊性税务处理。

根据国家税务总局公告2013年第72号，非居民企业股权转让选择特殊性税务处理的，应于股权转让合同或协议生效且完成工商变更登记手续30日内进行备案。

【税务风险防范】

2025年以来，中国税务机关根据7号公告对非居民企业过去十年内的间接股权转让进行了全面检查。一旦被立案调查，企业可能需要提交过去十年的财务报表，税务风险显著提高。此外，根据2024年11月发布的《受益所有人信息管理办法》，企业需在税务申报中披露受益所有人的详尽信息，税务机关能更精准地掌握境外企业的股权结构，推敲未申报的间接股权转让事务。

【税务律师提示】

跨境重组中“合理商业目的”的举证尤为关键。建议在交易实施前进行全面的商业目的评估，准备完整的商业逻辑文档，以应对税务机关的穿透审查。同时注意：

1.主动盘点历史交易：建议企业主动盘点自2015年以来的股权变动，评估是否符合安全港条件或需补备案，避免日后可能产生的加罚息。

2.利用安全港规则：符合“安全港”条件的间接转让（如集团内部重组），可免于被穿透征税。

3.合理运用税收协定：在满足条件时，可依据中国与相关国家（地区）的税收协定申请减免待遇。

4.提前报告沟通：非居民企业发生间接转让中国应税财产的，交易双方以及被间接转让股权的中国居民企业可以向主管税务机关报告股权转让事项。