【IPO案例】存在调价机制情形下对收入的影响及相关会计处理
整理自关于兰升生物科技集团股份有限公司首次公开发行股票并在主板上市申请文件的审核问询函的回复
问询问题：请发行人披露调价机制具体情况、对收入的影响情况、相关会计处理是否符合《企业会计准则》规定；
问询回复：
（1）公司针对特定产品或时段保价机制的具体情况
报告期内，公司为充分应对市场竞争，一定程度维护市场稳定，保障下游客户利益，保障终端供货连续性，与客户就特定产品在特定时段内销售的批次约定了价格保护（以下简称“保价”）机制。具体而言，若该产品在结算时点出现价格下降，公司将以下降后的价格与客户进行结算。保价机制的具体情况如下：
①涉及的主要客户
公司推行的保价机制系公司为应对国内市场竞争而制定的销售策略，因此在具体的客户范围上，公司主要考虑客户所购商品的最终去向及采购量确定其是否可享受保价机制。若客户所购的产品最终用于出口外销，或属于单次采购业务，公司不对此类客户设置保价机制。从客户类型而言，享受保价的客户仅包含内销客户，外销客户不涉及保价事项。
②交易内容
公司报告期内涉及保价的产品主要为公司自产产品，如烯草酮原药、烯草酮制剂、苯唑草酮原药、啶酰菌胺原药等。
③实施保价机制的原因
如前所述，保价机制是近年来国内参与者应对行业下行、市场竞争加剧的策略之一。公司作为国内知名的原药生产企业，采用同等机制系对冲行业内竞争对手销售策略的一种方式。公司及同行业公司通过该种机制一定程度降低行业周期对产业链的冲击，也有利于终端用户能以相对经济的价格满足日常用药需求。
④保价时段
为合理管控定价风险、维护下游客户合作稳定性，公司结合各类产品行业周期、远期价格走势、竞品竞争策略，按照产品类别设置差异化的保价期间。出于账务清晰、年度经营成果独立核算的考量，保价结算一般不跨年度执行，年末将当期保价相关业务完成结算。
公司针对保价业务建立了以“结算时点事前确定、年末结算专项清理、结算调整刚性管控”为框架的跨年结算管控机制，防止已发货保价业务结算跨期延后，杜绝通过调整结算期间跨期调节损益的情形。具体控制措施如下：
A、事前控制：主合同明确约定结算时点
对涉及跨年发货的保价销售合同，公司在主合同条款中明确约定，当年已完成发货的货物应于发货当年度年末前完成价格确认及结算，在合同签署时约定各批次发货对应的结算期间，确保已发货业务的结算不跨年度延后。
B、事中控制：年末专项清理与限期结算
公司于每年12月组织开展保价合同专项清理，对当年已发货但尚未完成价格结算的合同逐笔清查。财务部门依据清查结果，及时通知并督促业务部门，要求相关业务于当年12月31日前完成价格确认及结算审批，实现当年保价销售业务结算的年度闭环。
C、事后控制：补充协议审批刚性管控
公司对补充协议实行严格审批，要求补充协议关联原合同编号，并清晰列明本次结算对应的货物发货时间段。对拟通过补充协议将本应于当年完成结算的已发货业务调整至次年结算的，公司执行不予审批的刚性管控，杜绝期后签署补充协议调整结算期间、跨期调节损益的情形。
（2） 发行人调价机制对收入的影响
报告期内，公司严格遵照企业会计准则及既定收入确认政策开展财务核算，收入确认时点准确、依据充分，账务处理审慎合规。针对存在调价条款的销售合同，公司均于当期及时完成结算与账务调整，不存在跨期结算、跨年调整等情形。
（3）相关会计处理是否符合《企业会计准则》 规定
根据《企业会计准则第 14 号——收入》第十六条：“合同中存在可变对价的，企业应当按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。”
公司销售合同中附有调价（保价）条款，结算价格在相关不确定性消除（实际结算时点）前存在调整可能，属于可变对价。公司具体会计处理如下：
①收入确认时点。公司涉及调价条款的合同，收入确认时点与一般销售模式一致，即在商品控制权实际转移至客户时，作为完成履约义务确认收入的时点。
②可变对价的最佳估计。对于存在调价条款而包含可变对价的销售，公司在商品控制权转移时，结合历史结算数据及对结算价格的前瞻性判断，按照最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，并据此确认交易价格。
③资产负债表日的重新估计。资产负债表日，公司重新估计应计入交易价格的可变对价金额，将已发货但尚未最终结算部分，按结算价格最佳估计数与合同原单价之间的差额预提收入冲减金额，并相应调整前期已确认收入。包含可变对价的交易价格未超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。
④结算时的会计处理。保价到期、 实际结算时点确定后，公司与客户签署补充协议，明确最终结算价格，相关不确定性消除。公司据此冲回原预提金额，以实际结算价格为基础确认收入；结算价格与原最佳估计数之间的差额，作为对可变对价的调整，计入当期损益。
综上，公司调价安排属于可变对价。公司于控制权转移时及每一资产负债表日按照最可能发生金额对可变对价进行最佳估计并预提调整，最终结算时依据补充协议确定的价格冲减并确认收入，相关会计处理在所有重大方面符合《企业会计准则第 14 号——收入》关于可变对价的规定，不存在因未满足收入确认条件而冲回大额收入的情形。