长期股权投资的后续计量——权益法，是“购买法”下的逻辑延续（六、超额亏损）

关于长期股权投资的后续计量，本期为最后一期。关于超额亏损。

被投资单位发生超额亏损时，按以下顺序处理：

①先冲减“长投”账面价值，不足部分冲减“长期应收”项目（实质上构成对被投单位的净投资）；②如果存在额外损失赔偿义务，接着确认“预计负债”和“投资收益”；③最后，仍有损失，不再确认，账外备查登记。

未来被投资单位实现利润，反向操作，①即先确认以前未确认的账外备查登记的净损失，借记“投资收益”，贷记“长投——损益调整”；②再冲减原确认的“预计负债”，再恢复原冲减的“长期应收”项目；③最后恢复“长投”账面价值。

【注意】这里一定是，先确认以前未确认的账外备查登记的净损失。

【例】（多选）甲公司持有乙公司20%股权，能够对乙公司施加重大影响并采用权益法核算。2×23年度乙公司发生净亏损5000万元。2×23年12月31日甲公司对乙公司确认投资损益之前长期股权投资的账面价值为700万元。甲公司账上还有应收乙公司的长期应收款240万元，该款项并非产生于商品购销等日常活动且没有明确的清偿计划。此外，甲公司对乙公司不存在其他额外义务。2×24年度，乙公司其他综合收益增加450万元。不考虑其他因素，下列甲公司的会计处理中正确的有(  )。

A.2×23年12月31日甲公司应当确认投资损失1000万元

B.2×23年12月31日甲公司应当在备查簿登记超额亏损60万元

C.2×24年12月31日甲公司应当确认其他综合收益90万元

D.2×24年12月31日甲公司应当恢复长期应收款30万元

【解析】发生净亏损应确认投资损失1000（5000*20%）万元，先冲减长投账面700,再冲减长期应收款240，剩余60万元账外备查登记，不予确认（因此，确认的投资损失为940万）；

乙公司其他综合收益增加450万元，甲公司确认的份额为90（450*20%），

①先确认原账外备查登记未确认的60万损失，借：收益收益60 贷：长期股权投资60；②再恢复长期应收款30万，会计分录：借：长期应收款30 长期股权投资60  贷：其他综合收益90。 正确答案BCD。

【例】M公司与X公司于2021年共同投资设立Y公司，Y公司实收资本1000万元，其中M公司出资250万元，持有25%股权。截至2023年12月31日，Y公司已累计亏损1500万元，净资产为-500万元。除此之外无其他净资产变动。2024年1月1日，Y公司引入外部投资者Z公司，Z公司共投入5000万元，其中，实收资本250万元，资本公积4750万元。增资完成后，M公司持股比例变为20%，仍具有重大影响。M公司无其他实质上构成对Y公司净投资的长期应收款，也没有承担额外损失的义务。M公司按照权益法计算其应享有的Y公司净资产增加额1000万元(5000x20%)计入资本公积，并据此对长期股权投资账面余额进行了调整。除设立出资外，M公司与Y公司历史上未发生任何交易。

要求：M公司的会计处理是否存在不当之处？如存在不当之处，提出恰当处理意见。

【解析】存在不当之处。处理意见：

①M公司出资250万元，持有25%股权，Y公司已累计亏损1500万元，M公司应确认投资损失1500*25%=375万元，冲减长投账面250万后，因M公司无其他实质上构成对Y公司净投资的长期应收款，也没有承担额外损失的义务，因此剩余投资净损失部分125万元，账外备查登记。

②2024年1月1日，Y公司引入外部投资者Z公司，Z公司共投入5000万元，净资产转为正数，应先确认账外备查登记的投资净损失125万元，借记“投资收益”125， 贷记“长期股权投资”125 ，再按增资后的份额乘以增资后被投资方的所有者权益金额减去增资前份额乘以增资前被投资方的所有者权益金额的差额【注】调整长投的账面价值，即（5000-500）*20%-（-500）*25%=1025万元，恢复长投的账面价值，同时确认资本公积，借记“长期股权投资-其他权益变动”1025 ，贷记“资本公积-其他资本公积”1025。

【说明】上述【注】，属于“股权被动稀释”的计算，还可以用另外一种方法计算，即（5000）*20%-（-125）*（25%-20%）/25%=1025。具体参考长期股权投资的后续计量——权益法，是“购买法”下的逻辑延续（三、股权被动稀释）学习。