实务案例之《可抵扣亏损确认递延所得税资产而产生的损益列为非经常性损益OR经常性损益》

15.证券文章

01可抵扣亏损递延所得税费用-经常性损益OR非经常性损益

非经常性损益是指与公司正常经营业务无直接关系，以及虽与正常经营业务相关，但由于其性质特殊和偶发性，影响报表使用人对公司经营业绩和盈利能力做出正常判断的各项交易和事项产生的损益。关于亏损确认递延所得税资产及相关所得税费用是否属于非经常性损益，主要存在以下争议点：

争议点	描述	倾向于非经常性损益的情况	倾向于经常性损益的情况
税率变动性质	递延所得税资产按预期转回期间税率计量，税率变动需调整账面价值。	因国家税收政策调整等外部原因导致税率变动。	因企业自身经营变化（如不再符合高新条件）导致税率变动。
未来应纳税所得额的评估	确认递延所得税资产需基于“很可能获得未来应纳税所得额”的判断，此判断可能变化。	因突发、不可预见事件（如政策巨变、自然灾害）导致盈利预测重大变化并进行调整。	常规性的会计估计更新。
亏损主体本身的性质	亏损业务是否属于公司的常态经营。	亏损源于非主营业务、一次性项目或即将处置的资产。	亏损源于公司的核心、持续经营的业务。
初始确认与后续计量	初始确认递延所得税资产产生收益，或后续计量中调整其账面价值。	递延所得税资产的后续调整（如因税率或估计变更）产生较大一次性影响。	递延所得税资产的初始确认（特别是每年正常经营中都会产生的可抵扣暂时性差异）。

02可抵扣亏损递延所得税费用-确认为非经常性损益的案例

**关于彩虹集团新能源股份有限公司首次公开发行股票并在创业板上市申请文件的审核中心意见落实函的回复显示：

**“……****（二）公司将因可抵扣亏损确认、转回递延所得税资产而产生的损益列为非经常性损益具有合理性

合肥光伏2020年实现净利润17,855.33万元，公司预计2021年至2026年能取得足够的应纳税所得额以抵扣可抵扣暂时性差异，因此合肥光伏于2020年末将以前年度可抵扣亏损29,200.34万元按照适用的所得税税率15%确认递延所得税资产并冲抵所得税费用4,380.05万元。2021年度合肥光伏经营状况良好实现净利润18,535.79万元，并冲减了2020年末确认的部分递延所得税资产。截至2021年末，上述递延所得税资产余额为2,147.35万元。公司将上述确认、转回递延所得税资产而产生的损益确认为非经常性损益。

根据《公开发行证券的公司信息披露规范问答第1号—非经常性损益》的规定：“非经常性损益是指公司发生的与主营业务和其他经营业务无直接关系，以及虽与主营业务和其他经营业务相关，但由于该交易或事项的性质、金额和发生频率，影响了正常反映公司经营、盈利能力的各项交易、事项产生的损益。”**合肥光伏亏损事项虽然与公司正常经营业务相关，但具有特殊性、偶发性，故将因可抵扣亏损确认、转回递延所得税资产而产生的损益列为非经常性损益具有合理性。

经公开检索，与公司存在相同会计处理的案例具体如下表所示：

公司名称	相关披露文件	具体披露内容
航宇科技(688239.SH)	贵州航宇科技发展股份有限公司首次公开发行股票并在科创板上市招股说明书（注册稿）	2018年度、2019年度、2020年度公司可抵扣亏损金额分别为7,890.29万元、3,140.86万元、0.00万元，公司于当年将确认递延所得税资产可抵扣亏损部分影响当年所得税费用金额作为经常性损益。亏损事项虽然与公司正常经营业务相关，但具有特殊性和偶发性**，因此，公司将确认递延所得税资产可抵扣亏损部分影响当年所得税费用金额更正为非经常性损益。更正事项对发行人2018年度、2019年度和2020年度财务状况、经营成果和现金流量无影响，对扣除非经常性损益后的相关数据有变化。更正前，报告期内公司扣除非经常性损益后的净利润分别为：1,646.31万元、4,434.02万元、7,031.70万元，更正后，报告期内公司扣除非经常性损益后的净利润分别为462.77万元、5,142.36万元、7,031.70万元。
诺泰生物(688076.SH)	关于江苏诺泰澳赛诺生物制药股份有限公司首次公开发行股票并在科创板上市申请文件的第二轮审核问询函的回复	2017年度至2020年1-6月，公司的净利润分别为4,192.93万元、4,468.12万元、4,480.59万元和4,512.90万元。2018年度，公司将母公司报表可抵扣亏损按15%所得税税率一次性确认递延所得税资产，同时减少确认当期所得税费用，相应调增2018年度净利润2,529.96万元，占公司当期净利润的比例达56.62%。公司母公司主要从事自主选择产品的研发、生产及销售，2018年及以前年度，由于主要产品均处于研发状态，尚未实现大规模销售，导致母公司一直处于亏损状态，2018年末母公司报表可抵扣亏损金额累计为16,866.43万元。截至2018年末，母公司主要从事的自主选择产品业务呈现良好发展态势，营业收入持续增长，亏损幅度大幅减小。2018年7月，财政部、国家税务总局于发布《关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转年限的通知》（财税[2018]76号），规定：自2018年1月1日起，当年具备高新技术企业或科技型中小企业资格的企业，其具备资格年度之前5个年度发生的尚未弥补完的亏损，准予结转以后年度弥补，最长结转年限由5年延长至10年。2018年8月，国家税务总局发布《国家税务总局关于延长高新技术企业和科技型中小企业亏损结转弥补年限有关企业所得税处理问题的公告》（2018年第45号），规定：2018年具备资格的企业，无论2013年至2017年是否具备资格，其2013年至2017年发生的尚未弥补完的亏损，均准予结转以后年度弥补，最长结转年限为10年。基于上述财政部、国家税务总局2018年度新出台的相关规定，公司母公司可抵扣亏损的未来弥补年限由5年增加至10年。结合母公司主营业务的发展情况以及对未来的预期，公司预测未来10年内很可能获得足够的收益能够弥补原可抵扣亏损金额，因此公司于2018年末将可抵扣亏损确认为递延所得税资产，同时减少确认当期所得税费用，相应调增2018年度净利润2,529.96万元。鉴于上述事项虽与公司正常经营业务有所关联，但具有特殊性和偶发性，公司将母公司使用前期未确认递延所得税资产的可抵扣亏损带来当年所得税费用减少的金额作为非经常性损益，扣除非经常性损益后2018年度归属于母公司所有者的净利润为2,417.48万元，较2017年度大幅下降40.37%。

上述案例均强调：“**鉴于上述事项虽与公司正常经营业务有所关联，但具有特殊性和偶发性，公司将母公司使用前期未确认递延所得税资产的可抵扣亏损带来当年所得税费用减少的金额作为非经常性损益。

03可抵扣亏损确认递延所得税费用-非经常性OR经常性损益的结论

亏损企业确认递延所得税资产所产生的所得税费用（或收益）是否属于非经常性损益，不能一概而论，需进行实质性判断，主要取决于产生可抵扣暂时性差异的事项性质、税率变动的原因以及未来应纳税所得额评估依据的变化性质。因此实务中，两种方式均存在，主要基于公司业务实质进行判断。