IFRS准则详解-5：IFRS 15《客户合同收入》

9.国外准则

一、准则基础

时间节点	核心事件
2014年5月	发布 IFRS 15，同时引入美国 GAAP 的 Topic 606
2015年 9月	发布《IFRS 15 生效日期》，将强制生效日从 2017 年 1 月 1 日延迟至2018 年1月1日
2016年4月	发布《IFRS 15 澄清修订》，明确许可、主体 / 代理人等判断，不改变核心原则
2017年5月	因 IFRS 17《保险合同》发布，允许主体选择用 IFRS 17 或 IFRS 15 处理特定固定收费服务合同


类别	具体内容	依据条款
适用场景	几乎所有与客户签订的合同（商品销售、服务提供、许可等）	5
排除场景	1. 租赁合同（IFRS 16）；2. 保险合同（IFRS 17，特定固定收费服务合同可选 IFRS15）；3. 金融工具及相关合同（IFRS 9、IFRS 10 等）；4. 同业非货币交换（如石油公司互换石油满足客户需求）	5(a)-(d)
部分适用场景	合同同时含 IFRS 15 范围和其他准则范围的部分：- 先按其他准则分离 / 计量；- 剩余部分按 IFRS 15 处理	7

需同时满足以下5 个条件**才可确认合同：

1. 双方批准合同并承诺履行义务；

2. 可识别双方关于商品 / 服务的权利；

3. 可识别付款条款；

4. 合同具有商业实质（未来现金流的风险、时间或金额将变化）；

5. 很可能收回预期有权获得的对价（仅考虑客户的支付能力和意图）。

特殊情况处理：

1. 完全未履行合同：若双方均有权无补偿终止，合同不成立；

2. 合同不符合条件：收到对价时确认为负债，直至符合条件或合同终止 / 无剩余义务。

1. 定义：合同中向客户承诺的 “distinct 商品 / 服务”，或 “系列实质相同且转移模式一致的 distinct 商品 / 服务”（如 2 年清洁服务）。

distinct判断标准（需同时满足）：

a) 客户可单独受益（自身使用或结合可轻易获取的资源，如单独出售的软件）；

b) 承诺可单独识别（非整合、修改或高度依赖其他商品 / 服务，如建造办公楼的设计和施工若高度整合则不distinct）。

3. 隐含义务：基于主体的习惯做法、公开政策或特定声明产生的客户合理预期（如默认提供的售后支持），需纳入履约义务。

交易价格是主体 “预期有权获得的对价金额”（排除代第三方收取的金额，如销售税），需考虑以下4 类调整因素：

调整因素	核心规则	实务豁免 / 约束
可变对价	因折扣、返利、奖金、罚款等导致对价可变，用 “期望值”（大量类似合同）或 “最可能金额”（仅两种结果）估计	需满足“极可能不发生重大转回”才计入交易价格，需考虑市场波动、不确定性持续时间等因素（IFRS 15.56-58）
重大融资成分	付款时间与商品 / 服务转移时间差异较大时，需调整时间价值（目标：反映现金售价）	若转移与付款间隔≤1年，可简化不调整（IFRS 15.63）
非现金对价	按公允价值计量；无法合理估计时，参考所转移商品 / 服务的单独售价	公允价值变动若源于非形式因素（如主体业绩），需按可变对价规则处理
应付客户对价	通常冲减交易价格（如向客户支付的返利）；若为获取 distinct 商品 / 服务，按采购处理	超额部分仍冲减交易价格，无法估计获取商品 / 服务的公允价值时，全额冲减交易价格

1. 优先用可观察价格（单独销售时的价格）；

2. 不可观察时，选用以下方法：

市场调整法：参考竞品价格调整；

成本加成法：预期成本加合理利润；

余值法：交易价格减去其他可观察单独售价（仅适用于售价高度可变或不确定的情况）。

1. 折扣全部分配至特定履约义务：需同时满足 “单独销售各商品 / 服务、单独销售部分组合有折扣、组合折扣与合同折扣实质相同”（IFRS 15.82）；

2. 可变对价分配至特定履约义务：可变条款与特定义务直接相关，且分配符合核心目标（IFRS 15.85）。

收入确认的核心是 “客户取得商品 / 服务的控制权时（或过程中） ”，控制权指 “主导使用并获取几乎所有剩余收益的能力”。

确认方式	适用条件	进度计量方法
时段确认	满足以下任一条件：1. 客户同时接收和消耗收益（如清洁服务）；2. 客户控制在建资产（如定制设备）；3. 无替代用途且有权收款（如专属软件开发）	输出法（如里程碑、产出量）或输入法（如成本投入、工时），需一致应用且反映履约进度
时点确认	不满足时段确认条件	参考控制权转移指标：- 收款权、法律权属、实物占有；- 风险报酬转移、客户接受