长期股权投资的后续计量——权益法，是“购买法”下的逻辑延续（五、未实现内部交易损益）

本期，来聊一聊长投后续计量中最难理解的知识点，关于内部交易损益的处理。

准则规定：

1、不构成业务的内部交易，无论顺流还是逆流交易**，只要存在内部交易损益且未对外实现**，均需对被投资单位净利润调减后计算；（1）顺流交易下，投资方因出售资产确认的损益，按持股比例计算的归属于投资企业的部分不予确认；（2）逆流交易下，联营或合营企业出售资产确认的损益，按持股比例计算的归属于投资企业的部分不予确认。

准则为什么这样规定？笔者的理解，原因有二：（1）为了避免市场主体利用关联交易调整报表利润，准则直接规定未实现的内部交易损益需要在被投资方净损益中剔除，无论交易公允还是不公允。如果准则不这样规定，投资方与自己的合营企业、联营企业之间就可以利用关联交易人为操控利润，甚至之间来回的多次交易实现目的；（2）真正体现享有被投资方经营成果的实质性目的。

【扩展】关联方的定义：主要包括：（1）控制类：直接或间接控制的母子公司；（2）同一控制类：受同一母公司控制的；企业与对该企业实施直接或间接共同控制的投资方；（3）重大影响类：包括：直接或间接重大影响；合营企业；联营企业；企业的合营企业与企业的其他合营或联营企业；企业与集团内其他企业的合营或联营企业；企业的主要投资者及其关系密切的家庭成员；企业的关键管理人员及其关系密切的家庭成员；企业与主要投资者、关键管理人员及其关系密切家庭成员所控制、共同控制或重大影响的其他企业之间；企业与其设立的企业年金基金；服务接受方在编制财务报表时，应将服务提供方作为关联方。

2、未来年度如果内部交易对外实现了，原调减的损益部分应予调回后，按份额计算当年投资收益；**如果是内部交易损失，**且按照《减值准则》规定属于减值损失的，应全额确认减值损失，不予抵销。

【例】2022 年 1 月 1 日，甲公司与乙公司共同设立丙公司，甲公司以自有的厂房出资，占丙公司股权比例为30%，该厂房的入账价值为 5000 万元，使用年限为 50 年，预计净残值为零，至投资时已经折旧 10年，投资当天评估的公允价值为 6000 万元，尚可使用年限为 20 年；甲公司向丙公司派出一名董事会代表，能够参与丙公司的生产经营决策，丙公司将该厂房作为固定资产使用。2022 年丙公司实现净利润为 2500 万元。不考虑其他因素，甲公司 2022 年个别报表确认的投资收益为（ ）万元。

A.150    B.750    C.177.5    D.180

【解析】“甲公司能够参与丙公司的生产经营决策”，确认的长投应按权益法核算。甲公司厂房应确认的未实现内部资产处置损益为2000（6000-（5000-5000*10/50））万元；该2000万元中，已通过折旧实现的损益为91.67（2000/20*11/12）万元；因此，丙公司经调整后净利润=2500-2000+91.67=591.67万元；甲公司确认的投资收益=177.5万元（591.67*30%）。正确答案C。

3、构成业务的内部交易，因业务不属于某个单项资产，且不需再向外部独立第三方出售以实现整体视角下的利润，因此，业务在内部交易完成时，损益已实现，不存在“未实现的内部交易损益”，因此不需抵销，全额确认当期损益。

【巧记】对于上述“业务”，笔者称之为“业务部”的交易。“业务部”不是一个单独的资产，也无需对外交易实现损益，这样记忆更方便。

【2023年注会综合卷一】（节选）A公司以前年度与非关联公司共同出资设立联营企业H公司并持有其40%股权。2x22年10月1日，H公司将一批账面价值为700万元的原材料按其公允价值600万元出售给A公司。截至2x22年12月31日，A公司使用该批原材料生产的精密零部件尚有50%未对外出售。2x22年度H公司实现净利润300万元。2x22年12月31日,A公司在其个别财务报表中，在其应享有H公司净利润的份额120万元( 300x40%)的基础上，转回与H公司之间发生的未实现内部交易损失归属于A公司的部分20万元( 100x50%x40%)后，确认对H公司的投资收益140万元( 120+20 )。

要求:针对资料，假定不考虑其他条件，指出A公司的会计处理是否存在不当之处。如果存在不当之处，提出恰当的处理意见(不考虑相关税费或递延所得税的影响)。

【解析】“账面价值为700万元的原材料按其公允价值600万元出售”，该迹象表面原材料已经发生了减值，该部分内部交易损益，应全额确认减值损失，不予抵销。