普华永道【CAS聚焦】财务报表列报准则修订征求意见稿解析（上篇）：主要修订概述

2025年12月29日，财政部发布了《企业会计准则第30号——财务报表列报（修订征求意见稿）》（简称“征求意见稿”）。

CAS聚焦栏目将分两期就征求意见稿的主要修订内容、征求意见的焦点问题及相关思考进行分享。本期我们将着重分享征求意见稿的主要修订内容。

概览

征求意见稿优化了企业利润表结构，增设了管理层业绩指标的相关披露要求，以进一步提升财务信息的有用性和透明度。拟修订内容也与《国际财务报告准则第18号——财务报表列报》保持趋同，为境外投资者了解中国企业的财务信息提供了便利，以更好支持我国高水平对外开放的需要。

此外，财政部同时发布了包括一般企业和金融企业在内的利润表列报格式和方法以及合并利润表的特殊注意事项，在征求意见稿原则性规定的基础上，提供了更细化的指引，有助于修订后的列报准则在实务中顺利实施和平稳落地。

拟定的生效时间及衔接规定

修订后的列报准则拟于2027年1月1日起分步实施： 境内外同时上市以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业率先实施；其他企业的实施时间表尚未正式确定。

首次执行时，需重述比较数据并披露调节表。

普华永道观察：

企业在首次执行当年需重述比较数据，有境内外上市计划的企业，可能还需要对更早期间的利润表进行重述。

财务报表结构以及会计科目与报表项目映射关系的变化，往往涉及企业内部财务管理和报告系统的调整，难以一蹴而就。企业应该尽早开始学习和理解新列报准则，分析对自身的影响、调整财务报表系统、尽早开展与内外部利益相关方的沟通等工作。尤其对于自2027年1月1日开始实施的企业而言，建议立刻开始行动；对于其他企业而言，建议持续关注修订后准则实施的影响，借鉴经验，为后续实施做好充分准备。

主要修订内容

1、优化利润表结构

（1）利润表总体结构

利润表项目将被分为5类：经营、投资、筹资、所得税和终止经营。以一般企业利润表为例，简化展示如下：

（2）一般企业的利润表分类原则

普华永道观察：

利润表中划分经营、投资、筹资类别，是此次征求意见稿的一个重要变化，也是大部分企业实施新列报准则的重点工作之一，根据征求意见稿的原则，总体而言：

• 利润表中的经营、投资和筹资，与现金流量表中的经营、投资和筹资分类逻辑并不相同。例如，生产用固定资产的取得或处置的现金流量，均属于投资活动现金流量，但在利润表中，由于其不属于独立于企业的其他资源单独赚取回报的资产，因此固定资产的折旧、减值、处置损益等均应分类为经营类别。

• 经营类别是一个“兜底”类别，不属于其他类别的损益项目，均应分类为经营类别。

• 个别报表和合并报表层面对损益项目的分类可能不同。例如，非同一控制下企业合并的交易费用，在母公司个别报表层面应当分类为投资类别，但是在合并报表层面应当分类为经营类别。

（3）特定主要业务活动

如果企业从事某些特定业务活动，其“经营”活动可能与一般企业的“经营”有所不同，例如银行等金融机构的主要业务活动是发放贷款，利润表中体现为利息收入和利息费用，又如一些专门从事投资业务的企业，主要收益都来自于投资收益。

征求意见稿对此拟定了特别原则。将 “投资特定资产” 或 “向客户提供融资”作为特定主要业务活动的企业，需要遵循特殊原则判断损益项目的分类。例如，专门从事债权投资的企业，其取得的利息收入等应当分类为经营类别；银行吸收存款承担的利息费用等应当分类为经营类别。

普华永道观察：

企业应当在报告主体的层面判断是否从事了特定主要业务活动，集团合并层面与集团内各主体自身的判断结果可能有所不同。

例如，集团内有一家财务公司，主要为集团内子公司和合联营企业提供金融服务。在该财务公司的报表中，吸收存款和发放贷款产生的利息费用和利息收入均分类为经营类别。由于该财务公司的业务在集团中并不重大，未被识别为集团的主要业务活动。在编制集团合并财务报表时，该财务公司与子公司相关的收入和费用将被抵销，与合联营企业相关的利息费用和利息收入将被分类为筹资和投资类别。

（4）汇兑损益和衍生工具的分类

根据征求意见稿的相关规定，汇兑损益和衍生工具的公允价值变动损益的列报将会有所变化，具体分类原则如下：

征求意见稿也指出，如果按照上述原则分类导致需以总额形式列示相关衍生工具产生的利得和损失的，或者需要付出不必要的额外成本或努力，不符合成本效益原则，则全部分类为经营类别。

2、新增管理层业绩指标披露要求

征求意见稿引入了管理层业绩指标的概念，并规定了披露要求。如果企业在财务报表之外的正式公开的书面资料中，使用了并非会计准则要求的损益类合计项目，用于向报表使用者提供管理层对企业整体财务业绩某方面的看法，该损益类合计项目应当作为管理层业绩指标，在附注中单独披露。对于每一项管理层业绩指标，企业应当披露：

• 管理层认为该指标有助于报表使用者了解企业整体财务业绩某方面看法的说明及原因；
• 该指标的计算方式、与会计准则最接近的利润表合计或总计项目的调节表，以及
• 每个调节项目的所得税及少数股东损益的影响及确定方式。

普华永道观察：

管理层业绩指标的披露要求进一步提高了企业的财务信息透明度，需要说明的是，征求意见稿中要求披露的管理层业绩指标有明确具体的定义和范围要求：

第一，该披露要求仅针对财务指标，不包括非财务指标（例如，活跃用户数量、客户满意度等）。

第二，该披露要求仅针对收益减成本费用后的净额类指标，其他业绩指标如果只包含收益、或只包含成本费用、或不属于损益类项目（例如，经调整净负债、企业自由现金流等），则不属于此次要求披露的管理层业绩指标。

第三，该披露要求不包括财务比率（X/Y），但是财务比率中的分子或者分母，如果属于征求意见稿中所述的管理层业绩指标，则也需要遵循相关披露要求。

企业需要梳理属于准则要求披露的管理层业绩指标，并准备详细的计算底稿，包括相关说明、计算方式以及调节表等，以满足披露要求。

3、强化汇总和分解的原则性规定

征求意见稿指出，企业应当基于是否具有共同特征判断将相关项目进行汇总还是分解列报；无论是汇总还是分解，重要的信息应该能被清晰识别，不能被掩盖或者模糊化处理。

普华永道观察：

在我国实务中，企业根据财政部发布的财务报表格式编制财务报表，财务信息的汇总和分解原则在绝大多数企业的财务报表主表中已经得到了很好的体现和贯彻，未来在附注的信息披露中还有进一步完善和提高的空间，有助于更加清晰、充分的呈现重要信息。

4、完善“重要性”的定义

征求意见稿对于“重要性”的定义进行了修订，即在合理预期下，财务报表某项目的省略、错报或模糊处理会影响使用者据此作出经济决策的，则该项目具有重要性。“模糊处理”是此次增加的概念，是指相关信息虽然存在于财务报表中，但因其呈现方式不恰当（例如，重要信息表述不清晰、分布分散、未被恰当汇总或分解以及因被不重要的信息隐藏而无法识别等），导致报表使用者难以获取或理解重要信息，从而产生与省略或错报相似的影响。

普华永道观察：

“重要性”是财务报表列报的基本要求，重要的信息应该在财务报表主表或附注中进行披露。

企业应当关注此次增加的“模糊处理”的概念，从合规思维转向使用者视角，对于相关信息的披露位置、披露方式和颗粒度等做出合理判断，突出对使用者决策有用的信息，避免模糊处理、信息过载、缺失或误导。