【实务案例】案例13-06已计提未使用安全生产费是否确认递延所得税资产

一、案例背景

二、会计准则及相关规定

三、案例解析

根据《企业会计准则解释第3号》，高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“专项储备”，“专项储备”属于所有者权益类项目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备；企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。《企业会计准则解释第3号》之所以规定将专项储备作为所有者权益项目而非负债项目，原因在于专项储备不符合《企业会计准则——基本准则》负债的定义及其确认条件。根据《企业会计准则——基本准则》，负债是企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。

但专项储备在计提时，尚无明确的支付计划，尚不存在“预期会导致经济利益流出企业的现时义务”，故不确认为负债。

同时，根据《企业会计准则第18号——所得税》，确认递延所得税资产或递延所得税负债的前提是资产、负债的账面价值和计税基础之间存在暂时性差异。对于递延所得税资产，还应基于谨慎性原则，以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限确认递延所得税资产。

就专项储备而言，根据《企业会计准则解释第3号》计提安全生产费时，企业并未与外部发生交易，未产生资产、负债，也未导致所有者权益金额的增加与减少。已计提尚未使用的安全生产费作为“专项储备”在所有者权益中列示，并非企业的负债，因此，尽管《安全生产费税前扣除问题公告》只允许将实际发生的安全生产费支出在税前扣除，而非会计上的计提金额，税务处理和会计处理之间存在差异，但由于专项储备会计处理特殊，一方面影响损益和应纳税所得额，另一方面影响权益，不涉及资产负债的账面价值与计税基础之间的暂时性差异，因此不确认递延所得税。

MY Agent:

递延所得税会计（资产负债表债务法）的核心是核算未来资产收回或负债清偿时的税务影响。已计提未使用的安全生产费，代表的是一种未来支出的资金储备权利（属于所有者权益），而非一项清偿时会导致税款抵扣的负债。因此，其本身不产生暂时性差异。其税会差异在计提时点已确定（纳税调增），未来通过实际支出实现抵扣，这个过程的时间差在会计上不被视为可确认为资产的暂时性差异，而是作为永久性差异的序列来处理。