合并财务报表：非同一控制下增资取得控制权

一、会计准则

企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）第四十八条　企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制的，在合并财务报表中，对于购买日之前持有的被购买方的股权，应当按照该股权在购买日的公允价值进行重新计量，公允价值与其账面价值的差额计入当期投资收益；购买日之前持有的被购买方的股权涉及权益法核算下的其他综合收益等的，与其相关的其他综合收益等应当转为购买日所属当期收益。购买方应当在附注中披露其在购买日之前持有的被购买方的股权在购买日的公允价值、按照公允价值重新计量产生的相关利得或损失的金额。

二、简单理解

一般情况下，非同一控制的情况下取得被投资单位的控制权分为两种情况，从金融资产或者权益投资增资取得控制权。合并财务报表层面，增资取得控制权均视为处置原有的全部股权，并按照公允价值重新取得控制权进行计量。

三、简单案例

2025年12月31日阿尔法公司以90万元购买贝塔公司5%的有表决权股份，划分为交易性金融资产。2026年6月30日，阿尔法公司以银行存款1000万元作为对价，增持贝塔公司85%的股份，能够控制贝塔公司。当日，阿尔法公司持有该交易性金融资产的公允价值为130万元。该项交易不构成"一揽子"交易。购买日贝塔公司可辨认净资产公允价值为1135万元，其中实收资本100万元，资本公积500万元，盈余公积100万元，未分配利润200万元，存在一批存货评估公允价值比账面价值多235万元。根据所得税法相关规定，贝塔公司各项资产负债的账面价值和计税基础相同，企业所得税税率为25%。

（一）购买日阿尔法公司单体分录

借：长期股权投资130+1000=1130万元

贷：银行存款1000万元

       交易性金融资产-成本90万元

       投资收益40万元

理解：单体长期股权投资的账面价值=交易性金融资产公允价值130万元+购买价1000万元，合计1130万元。

（二）合并报表处理

1、存货评估增值235万元，调整资产评估增值金额

借：存货235万元

贷：资本公积235万元

存货评估增值235万元，合并财务报表层面存货的账面价值大于计税基础235万元，形成递延所得税负债=235*0.25=58.75万元。

借：资本公积58.75万元

贷：递延所得税负债58.75万元

2、合并报表需要计算商誉并进行相应的抵消处理。商誉计算公式为：合并成本-取得被购买方可辨认净资产公允价值的份额。

商誉=(130+1000)-(1135-58.75)*0.9=161.375万元（扣除递延所得税负债）

3、合并日合并抵消分录：

借：实收资本100万元

       资本公积500+235-58.75=676.25万元

       盈余公积100万元

       未分配利润200万元

       商誉161.375万元

贷：长期股权投资1130万元

      少数股东权益 (1135-58.75)*0.1=107.625万元

理解：购买日合并报表中子公司所有者权益需要与母公司长期股权投资的抵消。