合并财务报表：处置子公司股权丧失控制权但仍具有重大影响

**一、准则规定

企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）第五十条　企业因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资方的控制权的，在编制合并财务报表时，对于剩余股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价与剩余股权公允价值之和，减去按原持股比例计算应享有原有子公司自购买日或合并日开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益，同时冲减商誉。与原有子公司股权投资相关的其他综合收益等，应当在丧失控制权时转为当期投资收益。

**二、会计处理

母公司处置部分子公司股权，丧失对子公司的控制权，但是依然具有重大影响。

**（一）母公司单体层面

被处置股权应终止确认，账面价值与获取的对价差额记入投资收益科目。剩余股权部分需要按权益法追进行溯调整。

对剩余股权部分进行权益法追溯调整时，应首先确认剩余股权的初始成本，若初始投资成本小于被投资方可辨认净资产的公允价值份额，则需要调整长期股权投资账面价值，初始投资成本小于被投资方可辨认净资产的公允价值份额部分应计入营业外收入，如果已跨年度则需调整计入留存收益。

剩余部分长期股权投资，视为从取得投资开始即采用权益法机型核算，应对剩余部分长期股权投资进行追溯调整，将其调整到权益法核算的结果：

1、原股权购买日至处置部分股权当期期初，将原子公司累计净利润、其他所有者权益（其他综合收益、资本公积等）变动、宣告分派现金股利等进行调整，计入盈余公积、未分配利润、其他综合收益、资本公积，同步调整长期股权投资金额；

2、处置部分子公司股权当期期初至处置日，将原子公司期间净利润、其他所有者权益（其他综合收益、资本公积等）变动、宣告分派现金股利等进行调整，计入投资收益、其他综合收益、资本公积，同步调整长期股权投资金额。

**（二）合并层面

处置子公司后剩余股权合并层应当按照丧失控制权日的公允价值在合并报表中进行重新计量。

合并层因处置子公司部分投资应确认的投资收益，计算公式为：

投资收益=处置股权收到对价+剩余股权公允价值-处置时点资产负债账面价值-少数股东权益-商誉+（-）其他综合收益、资本公积结转*原持股比例（如有）。

合并层母公司失去的部分与得到的部分，两者之差构成了合并层的投资收益。

理解：将合并财务报表视为一个常规会计主体进行账务处理，就可以比较好的理解处置损益计算公式。如果是从一个法人企业中处置掉一部分资产和负债，那么对应处置损益=（处置对价+剩余股权公允价值）+少数股东权益-被处置子公司的100%净资产（含商誉）+/-其他综合收益等影响数。

**三、简单案例说明

2025年1月1日，阿尔法公司支付1600万元取得贝塔公司80%的股权。购买日，贝塔公司可辨认净资产的公允价值为2200万元，其中未分配利润为500万元。

2025年1月1日至2025年12月31日，贝塔在合并层的净资产增加了400万元，其中按购买日公允价值持续计算的净利润200万元、其他综合收益增加200万元。

2026年7月1日，阿尔法公司转让贝塔公司60%股权，收取银行存款1800万。减持后，阿尔法公司仍能对贝塔公司施加重大影响。

2026年1月1日至2026年7月1日，贝塔公司在合并层的净资产增加了200万元，其中按购买日公允价值持续计算的净利润300万元、其他综合收益减少100。

**（一）阿尔法公司单体报表处理：

1、处置日阿尔法公司单体报表：

（1）长期股权投资账面价值按股权比例进行结转：

借：银行存款 1800万元

贷：长期股权投资1600/0.8*0.6=1200万元

   投资收益600万元

（2）剩余20%股权按权益法进行初始调整：

原购买日可辨认净资产享有的份额=2200*0.2=440万元，原账面价值=1600/0.8*0.2=400万元，初始投资成本小于被投资方可辨认净资产的公允价值份额部分应计入营业外收入，鉴于原购买日与股权处置日已跨年度，根据权益法应对初始成本进行调整：

借：长期股权投资 40万元

贷：未分配利润440-400=40万元

（3）剩余20%股权按权益法进行追溯调整：

①2025年底：

借：长期股权投资80万元

贷：未分配利润200*0.2=40万元

   其他综合收益200*0.2=40万元

②2026年7月1日：

借：长期股权投资40万元

贷：投资收益 300*0.2=60万元

   其他综合收益-100*0.2=-20万元

（二）阿尔法公司合并报表处理：

1、2025年12月31日合并报表：

（1）购买日（2025年1月1日）成本法转权益法：

购买成本=1600万元，贝塔公司可辨认净资产公允价值80%部分金额=2200*0.8=1760万元；应调整计入营业外收入160万元。

借：长期股权投资160万元

贷：营业外收入160万元

（2）资产负债表日（2025年12月31日）合并报表：

①成本法转权益法：

借：长期股权投资320万元

贷：投资收益200*0.8=160万元

   其他综合收益200*0.8=160万元

②长期股权投资与贝塔公司所有者权益抵消：

借：贝塔公司净资产2200+400=2600万元

贷：长期股权投资1600+160+320=2080万元

   少数股东权益2600*0.2=520万元

③损益抵消：

借：年初未分配利润500万元

   投资收益160万元

   少数股东损益200*0.2=40

贷：年末未分配利润500+200=700万元

2、处置日（2026年6月30日）合并报表：

（1）滚调购买日营业外收入：

借：投资收益160万元（原长期股权投资）

贷：年初未分配利润160万元（原营业外收入）

理解：由于不再合并贝塔公司资产负债表，用投资收益科目置换长期股权投资科目，下同。

（2）成本法转权益法：

借：投资收益480万元（原长期股权投资）

贷：投资收益300*0.8=240万元

   其他综合收益160-100*0.8=80万元

   年初未分配利润160万元（原投资收益）

（3）由于不再合并贝塔公司2026年6月30日资产负债表，所以不再进行长期股权投资与子公司所有者权益抵消。

（4）损益抵消：

借：年初未分配利润700万元

   投资收益240万元

   少数股东损益300*0.2=60

贷：年末未分配利润500+200+300=1000万元

理解：由于不再合并贝塔公司资产负债表，但是合并有贝塔公司利润表，所以需要在合并底稿中将未分配利润调平。

（5）将剩余20%股权，调整至丧失控制权日的公允价值：

借：长期股权投资1800/0.6*0.2-1600/0.8*0.2=200万元

贷：投资收益200万元

（6）冲掉母公司单体长期股权投资的权益法调整：

冲掉长期股权投资权益法期初成本调整：

借：长期股权投资-40万元

贷：未分配利润-40万元

冲掉长期股权投资权益法追溯调整：

借：长期股权投资-120万元

贷：未分配利润-40万元

   投资收益-60万元

   其他综合收益-20万元

（7）其他综合收益部分转损益：

借：其他综合收益 80万元

贷：投资收益(200-100)*0.8=80万元

（三）**阿尔法公司应确认投资收益及检查

母公司单体层面累计调整投资收益=600+60=660万元；

合并层面累计调整投资收益=-160-480+240-240+200-60+80=-420万元；

二者合计=660-420=240万元。

校验：

合并层面应确认投资收益=（处置对价+剩余股权公允价值）+少数股东权益-被处置子公司的100%净资产（含商誉）+/-其他综合收益影响数=1800+1800/0.6*0.2+2800*0.2-2800+100*0.8=240万元。结果校验无误。