合并财务报表：内部未实现逆流交易

15.会计文章

**一、准则规定

企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）第三十六条　母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当全额抵销“归属于母公司所有者的净利润”。子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对该子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。子公司之间出售资产所发生的未实现内部交易损益，应当按照母公司对出售方子公司的分配比例在“归属于母公司所有者的净利润”和“少数股东损益”之间分配抵销。

**二、理解

母公司在资产负债表日编制合并财务报表时，两项比较重要的工作就是长期股权投资与子公司权益抵消以及内部交易抵消，在编制长期股权投资与子公司权益抵消时并未考虑集团公司内部抵消，所以在完成权益投资抵消编制后应完成集团内部抵消工作。母公司向子公司出售资产所发生的未实现内部交易损益（顺流交易）应全额抵消归母净利润，子公司向母公司出售资产所发生的未实现内部交易损益（逆流交易）应当按照母公司对该子公司的分配比例在归母净利润和少数股东损益之间分配抵销。

**三、简单案例

阿尔法公司2025年1月1日以银行存款800万元投资贝塔公司，持有贝塔公司表决权比例80%，阿尔法公司可以控制贝塔公司的财务及经营决策，2025年1月1日贝塔公司账面未分配利润-100万元。贝塔公司2025年将价值1000万元的存货以2000万元的价格售与阿尔法公司，阿尔法公司购买该批存货后未对外出售，贝塔公司按照10%计提盈余公积，2025年12月31日贝塔公司账面实收资本1000万元，未分配利润800万元，盈余公积100万元。

（一）阿尔法公司个别财务报表

2025年1月1日

借：长期股权投资 800万元

贷：银行存款 800万元

（二）阿尔法公司合并财务报表

2025年12月31日

1、成本法改权益法

借：长期股权投资 1000*0.8=800万元

贷：投资收益 800万元

2、长期股权投资与所有者权益抵消

借：实收资本 1000万元

未分配利润 800万元

盈余公积 100万元

贷：长期股权投资 800+800=1600万元

少数股东权益 300万元

3、损益抵消

借：投资收益 800万元

少数股东损益 1000-800=200万元

年初未分配利润 -100万元

贷：年末未分配利润 800万元

计提盈余公积 100万元

4、内部交易抵消

借：营业收入 2000万元

贷：营业成本 1000万元

存货 1000万元

疑问：

根据集团一体化原则，内部交易并未对外出售，合并净利润应为零，但是经以上调整后少数股东损益在报表金额增加200万元，存在不合理，这是因为在抵消调整时没有考虑逆流交易对贝塔公司的利润虚增情况，导致了少数股东权益及少数股东损益均虚增200万元。

处理：

对于未对外实现的逆流交易，应将未实现收益中归属于少数股东的部分反冲，即：

借：少数股东权益 200万元

贷：少数股东损益 200万元