合并报表：新租赁准则下母子公司租赁业务抵消
一、准则解读
企业会计准则第33号——合并财务报表（2014）第三十四条 合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对合并利润表的影响后，由母公司合并编制。
企业会计准则第21号——租赁（2018）规范了租赁的确认、计量和相关信息的列报。承租人应对所有租赁（按照规定选择采用简化处理的短期租赁和低价值资产租赁除外）确认使用权资产和租赁负债，参照固定资产对使用权资产计提折旧，并采用固定的租赁内含利率确认每期利息费用。
二、简单案例
贝塔公司为阿尔法公司的全资子公司，2026年1月1日阿尔法公司因生产经营需要，向贝塔公司租赁了一栋办公楼，租赁期为5年。租赁合同约定，阿尔法公司每年末向贝塔公司支付租金100万元。阿尔法公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5%，企业所得税率为25%。2025年12月31日贝塔公司办公楼的账面价值为1000万元，尚可使用年限为10年，假设无残值。贝塔公司办公楼对外出租之前计入固定资产，2026年1月1日出租给阿尔法公司之后计入按成本法计量的投资性房地产。
（一）贝塔公司单体账务处理
2026年1月1日：
1、固定资产转投资性房地产
借：投资性房地产1000万元
贷：固定资产1000万元
2026年12月31日：
1、确认投资性房地产当期折旧
借：其他业务成本1000/10=100万元
贷：投资性房地产–累计折旧 100万元
2、确认租金收入
借：银行存款100万元
贷：其他业务收入100万元
（二）阿尔法公司单体账务处理
2026年1月1日：
1、租赁负债的确认
租赁付款额的现值=100万元×(P/A，5%，5)，(P/A，5%，5)为年金现值系数，租赁负债的初始计量金额=100万元×4.3295=432.95万元。
会计分录：
借：使用权资产432.95万元
租赁负债——未确认融资费用500-432.95=67.05万元
贷：租赁负债——租赁付款额500万元
2、使用权资产的确认
使用权资产的初始计量金额即为租赁负债的初始计量金额432.95万元，与租赁负债初始计量时一并确认。
3、递延所得税资产及负债的确认
税法上无使用权资产及租赁负债科目，期初产生应纳税暂时性差异及可抵扣暂时性差异各为432.95万元，分别确认递延所得税负债432.95*0.25=108.2375万元，递延所得税资产432.95*0.25=108.2375万元。
（1）可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产
借：递延所得税资产432.95*0.25=108.2375万元
贷：所得税费用108.2375万元
（2）应纳税暂时性差异确认递延所得税负债
借：所得税费用432.95*0.25=108.2375万元
贷：递延所得税负债108.2375万元
（3）同一主体同一纳税机关递延所得税资产及负债抵消后列报
借：递延所得税负债108.2375万元
贷：递延所得税资产432.95*0.25=108.2375万元
2026年12月31日：
1、租赁负债的后续计量
阿尔法公司2026年12月31日利息费用=432.95×5%=21.6475万元（利息费用=租赁负债的摊余成本×折现率），支付租金100万元，租赁负债的账面价值为432.95-100+21.6475=354.5975万元。
（1）利息费用会计分录
借：财务费用—利息费用21.6475万元
贷：租赁负债—未确认融资费用21.6475万元
（2）租赁期内的租金支付
借：租赁负债——租赁付款额100万元
贷：银行存款100万元
2、使用权资产的后续计量
阿尔法公司采用直线法折旧，折旧年限为5年，每年折旧额=432.95万元÷5=86.59万元，阿尔法公司2026年12月31日使用权资产账面价值=432.95-86.59=346.36万元。
会计分录：
借：管理费用——折旧费86.59万元
贷：使用权资产—累计折旧86.59万元
3、2026年12月31日递延所得税资产及负债的确认
（1）可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产，应纳税暂时性差异确认递延所得税负债。
借：递延所得税资产354.5975*0.25=88.649375万元
贷：递延所得税负债346.36*0.25=86.59万元
所得税费用88.649375-86.59=2.059375万元（差额）
（2）同一主体同一纳税机关递延所得税资产及负债抵消后列报：
借：递延所得税负债346.36*0.25=86.59万元
贷：递延所得税资产86.59万元
（三）阿尔法公司合并账务处理
2026年1月1日：
1、还原投资性房地产为固定资产
借：固定资产1000万元
贷：投资性房地产1000万元
2、冲抵阿尔法公司确认使用权资产及租赁负债
借：租赁负债——租赁付款额500万元
贷：使用权资产432.95万元
租赁负债——未确认融资费用500-432.95=67.05万元
3、冲抵阿尔法公司确认递延所得税
借：递延所得税费用108.2375万元
贷：递延所得税资产432.95*0.25=108.2375万元
借：递延所得税负债108.2375万元
贷：所得税费用432.95*0.25=108.2375万元
借：递延所得税资产432.95*0.25=108.2375万元
贷：递延所得税负债108.2375万元
2026年12月31日：
1、还原投资性房地产为固定资产
借：固定资产1000万元
贷：投资性房地产1000万元
借：投资性房地产–累计折旧 100万元
贷：固定资产–累计折旧 100万元
2、冲抵贝塔公司账面确认收入
借：其他业务收入100万元
贷：租赁负债—应付租赁款100万元
3、冲抵阿尔法公司确认使用权资产及租赁负债
借：租赁负债——租赁付款额500万元
贷：使用权资产432.95万元
租赁负债——未确认融资费用500-432.95=67.05万元
4、冲抵阿尔法公司确认使用权资产折旧、未确认融资费用摊销
借：租赁负债—未确认融资费用21.6475万元
贷：财务费用—利息费用21.6475万元
借：使用权资产—累计折旧86.59万元
贷：管理费用——折旧费86.59万元
5、确认固定资产折旧计入管理费用
借：管理费用100万元
贷：其他业务成本100万元
6、冲抵阿尔法公司确认递延所得税
（1）冲抵可抵扣暂时性差异确认的递延所得税资产，应纳税暂时性差异确认的递延所得税负债。
借：递延所得税负债346.36*0.25=86.59万元
所得税费用88.649375-86.59=2.059375万元（差额）
贷：递延所得税资产354.5975*0.25=88.649375万元
（2）冲抵阿尔法公司同一主体同一纳税机关递延所得税资产及负债抵消后列报分录：
借：递延所得税资产86.59万元
贷：递延所得税负债346.36*0.25=86.59万元
三、结果与校验
（一）结果
经过抵消后，2026年12月31日合并财务报表层面整体体现为固定资产折旧100万元，管理费用发生100万元。阿尔法公司与贝塔公司的内部交易抵消干净。
（二）校验
合并层面2026年12月31日固定资产账面价值=1000-1000+1000-100=900万元；
合并层面2026年12月31日使用权资产账面价值=432.95-86.59-432.95+86.59=0万元；
合并层面2026年12月31日租赁负债账面价值=500-67.05+21.6475-100-500+67.05-21.6475+100=0万元；
合并层面2026年度管理费用=86.59-86.59+100=100万元；
合并层面2026年度财务费用=21.6475-21.6475=0万元；
合并层面2026年度其他业务收入=100-100=0万元；
合并层面2026年度其他业务成本=100-100=0万元；
合并层面2026年12月31日递延所得税资产账面价值=88.649375-86.59-88.649375+86.59=0万元；
合并层面2026年12月31日递延所得税负债账面价值=86.59-86.59-86.59+86.59=0万元；
校验结果无误。