企业间互负债务时预期信用损失的计提
实务中企业间互负债务的情形较为常见，如企业A因与B之间销售合同的履行确认应收账款100万元，同一会计期间内，又因与B之间采购合同的履行确认应付账款100万元，报告期末，A企业在考虑应收款项预期信用损失计量时，能否以应付B款项可以覆盖应收账款余额为由不计提预期信用损失，实务中企业及监管有不同的理解。
企业会计准则的目标是如实反映企业拥有或者控制的经济资源，如实反映企业的各项收入、费用、利得和损失的金额及其变动，从而有助于财务报告使用者正确、合理地评价企业的资产质量、偿债能力、盈利能力和营运效率。
因此，A企业在考虑其应收款是否需计量预期信用损失时，首先需确定这种企业间的互负债务是否会导致其单方面承担债权无法收回的损失。
一、法制环境下，企业都需要依法经营，先看看民法典怎么说的
1、互负债务是否构成对债权人应收款项的法定担保
第525条规定，当事人互负债务，没有先后履行顺序的，应当同时履行。一方在对方履行之前有权拒绝其履行请求。一方在对方履行债务不符合约定时，有权拒绝其相应的履行请求。
第526条规定，当事人互负债务，有先后履行顺序，应当先履行债务一方未履行的，后履行一方有权拒绝其履行请求。先履行一方履行债务不符合约定的，后履行一方有权拒绝其相应的履行请求。
第527条规定，应当先履行债务的当事人，有确切证据证明对方有下列情形之一的，可以中止履行：（一）经营状况严重恶化；（二）转移财产、抽逃资金，以逃避债务；（三）丧失商业信誉；（四）有丧失或者可能丧失履行债务能力的其他情形。当事人没有确切证据中止履行的，应当承担违约责任。
根据民法典上述条文，无论是否有履行顺序的安排，对同一方的债务都可以为其债权的可收回性提供保护。以案例中A企业为例，若没有先后顺序，则同时履行，若有先后顺序：
①收款顺序早于付款，则在收回债权之前，A有权拒绝偿还债务。
②付款顺序早于收款，则在有证据表明无法自B收回应收款的情形下，A有权中止支付应付账款。
民法典上述措辞，使得互负债务与担保并无本质区别。
2、互负债务的各方是否拥有受法律保护的抵销权
第568条规定，当事人互负债务，该债务的标的物种类、品质相同的，任何一方可以将自己的债务与对方的到期债务抵销；但是，根据债务性质、按照当事人约定或者依照法律规定不得抵销的除外。当事人主张抵销的，应当通知对方。通知自到达对方时生效。抵销不得附条件或者附期限。
第569条规定，当事人互负债务，标的物种类、品质不相同的，经协商一致，也可以抵销。
民法典第568条事实上赋予了当事各方法定抵销权，而第569条则提供了各方协商抵销的空间。
以案例中A企业为例，A与B互负债务且标的物都是货币，则A或者B都有权通知对方即可无条件抵销债权债务。
3、企业间互负债务是否可能导致债权人单方面承受损失
根据民法典上述规定，企业间互负债务的情形下，债权债务或互为担保，或可直接抵销，不会导致企业出现信用损失。按照前述准则应使得企业如实反映企业的资产质量及损益的目标，最朴素的判断就是，债权人可以对应收款单项认定，无需计提预期信用损失。
但监管机构不这么认为。
二、看看监管机构怎么说的
第二部分其实是应该讨论民法典相关规定应如何选择适用的会计准则，但考虑到现在实务中没人在意企业、会计师等从业人员怎么理解准则，更在意的是监管怎么理解准则，所以还是先看看监管的观点吧。
1、证监会的观点
证监会在2021年上市公司年报会计监管报告中指出，个别上市公司存在对同一企业的应收账款及应付账款，因其不具有当前可执行的法定抵销权，不符合金融资产与金融负债相互抵销净额列报的条件，分别列报应收账款及应付账款，但上市公司却错误以该应收应付抵减后的净额为基础，计量应收账款的预期信用损失。上市公司在计量应收账款预期信用损失时，对于同时存在应付客户的款项，应基于合同条款、法律规定等，分析是否具有当前可执行的法定抵销权。若不具有该抵销权，则不能简单以应收应付抵减后的净额为基础计量预期信用损失，而应进一步分析该应付客户款项对相关应收账款预期可收回现金流的影响，在此基础上按照准则要求计提预期信用损失。
证监会在2023年上市公司年报会计监管报告中指出，有的上市公司对同一企业同时存在应收款项和应付款项，且双方未签署债权债务抵销协议，该上市公司在计提预期信用损失时，错误地以相关应收应付抵减后的净额为基础计量应收款项预期信用损失。
证监会发布的观点存在差异，2021年是强调企业没有当前可执行的法定抵销权，因此不能以净额为基础计提坏账。2023年是强调双方未签订抵消协议，因此不能抵消后计量预期信用损失。
两个观点其实都对应了民法典第568条相关规定，民法典虽然于2021年1月1日正式生效，相关法律条款很明显会影响实务，但很明显，证监会不认为民法典的法律效力可以影响会计认定。
2、上交所的观点
上交所的观点与证监会又有不同，上交所会计监管动态2025年第4期有一个类似案例，"能否将已逾期的关联方应收账款划分为无风险组合且不计提减值？"
案例背景：
A为B集团子公司，将关联方应收款划分为无风险组合，不计提坏账准备，20X4年末应收关联方1亿元，其中8,000万元逾期，且部分关联方存在被限制高消费、成为失信被执行人等情形，A认为20X4年末其对集团及其关联方有经营债务3亿元，高于关联方应收账款余额。A认为双方可采取协商抵款等多种措施回收款项，预计应收账款实质性回收风险较小，未对关联方应收账款计提坏账准备。
上交所认为：
根据金融工具准则及指南，在预期信用损失计量中，对现金流缺口的估计应反映源自担保物或其他信用增级的预期现金流（即使该现金流的预期发生时间超过了合同期限），前提是该担保物或信用增级属于金融工具合同条款的组成部分且企业尚未将其在资产负债表中确认。案例中，A公司需结合合同条款等因素判断公司与相关关联方是否存在抵债安排，以及相关安排是否属于合同条款组成部分的信用增级。一般情况下，公司对关联方应付债务余额明显高于应收债权余额本身不足以表明双方就债权债务存在抵债安排。并且，如果债权和债务来自两个不同的合同，在没有其他安排情况下，企业通常无法认定债权债务互为彼此"合同条款的组成部分"。
相对于证监会，上交所不再强调法定抵销权，更关注债务对债权的增信是否能够满足准则规定的形式要件。上交所观点的核心是，债权债务分属不同合同，即便存在信用增级，也不满足准则规定的信用增级与金融工具属于同一合同的组成部分的条件，这一观点对应了民法典第525、526、527条相关规定，这表明上交所不认为民法典相关条款的法律效力以及由此带来的经济实质会影响会计认定。
三、单纯从会计准则角度的讨论
前面提到过，会计准则的目标是企业财务状况和业绩的公允列报，在报表中计量很明显不会出现的损失，不仅对企业不公平，也不符合企业会计准则的规定。
1、民法典第568条赋予企业的法定抵销权能否影响预期现金流量？
证监会和上交所的文件中都没有从信用损失的定义角度展开讨论。根据金融工具准则，“信用损失是指企业根据合同应收的现金流量与预期能收到的现金流量之间的差额(以下简称现金流缺口)的现值”。民法典第568条赋予企业的通知即生效的抵销权可以随时结算债权债务，显然能够影响企业预期能收到的现金流量（预期现金流量不仅包括流入，也应包括流出的减少）。
2、民法典第525、526、527条相关规定，能否影响预期信用损失的计量？
其实如果前面的观点成立的话，讨论第525、526、527条的影响纯属多余。
上交所观点的依据是，不属于金融工具合同条款的组成部分且企业尚未将其在资产负债表中确认的信用增级，在计量预期信用损失时，不应予以考虑。
准则相关规定涉及两个条件，一是信用增级尚未在报表中确认，二是信用增级构成合同条款的组成部分。个人理解这两个条件中的重点可能是前者，其目的是防止企业重复确认相关信用增级的影响；对于后者，金融工具指南强调了实质重于形式的原则，即"需要说明的是，‘属于合同条款组成部分的其他信用增级’并不要求其必须与金融工具载于同一合同，未与金融工具载于同一合同、但实质上与金融工具的合同构成一个整体的其他信用增级条款也包括在内。”
民法典第525、526、527条的相关规定使得债权人有权根据债权回收情况或对手方信用情况考虑是否及以何种方式偿还债务，其法律后果等同于以债务作为债权的信用增级，互负债务各方债权债务的结算互为条件，实质上已经形成一个整体，理应满足应用指南相关要求。
境外监管机构如欧洲证券及市场管理局（ESMA）于2020年3月25日发布了一份应对新冠的文件，文中提及新冠期间各成员国计划为发行人的风险敞口提供公共担保，这些措施虽具不同特点，但都有确保回收受影响金融工具的部分或全部金额的共同特征。ESMA提及IFRS金融工具减值过渡资源小组2015年12月的会议，即纳入预期信用损失计量的信用增级不应仅限于明确作为合同条款组成部分的那些。ESMA认为，特别是当公共担保与广泛适用的法定债务延期或经济支持和救济措施一并提供时，情况即是如此。
3、实务中怎么办
其实，证监会、交所相关要求更多的是强调形式，这种形式要求的满足，在实务中不难实现，而且几乎没有成本，各方只需在报表日之前签一个文件，再次明确下债权债务之间本就依法存在的权利义务关系即可，事情虽小，但不可疏忽遗漏，切记！切记！
只是这种形式上的文件签或者不签会有两种截然不同的核算结果，未必是准则制定的初衷，也不应该是我们理解准则的方式。