【IPO案例】自主研发通用性视角下，定制化产品研发支出的会计处理合规性

本期内容来源：广东百利食品股份有限公司IPO首轮问询回复报告

【问询】（六）说明为客户定制相关产品的费用归集及核算情况，定制化产品研发支出的相关会计处理，是否符合《企业会计准则》及行业惯例

【回复】

1、为客户定制相关产品的费用归集及核算情况

报告期内，发行人定制化产品全部基于自主研发，中试成功前的费用归集至研发费用。中试成功并形成产品的，相应产品纳入存货核算；若就相关产品与客户通过商务谈判达成购销合作并实现销售，按照产品销售结转成本。

报告期内，发行人开展的研发项目均以提升公司现有产品性能、拓展产品应用领域或开发新技术路线为目的，研发本质系公司基于市场潜在需求开展的前瞻性技术布局或现有技术升级，具有明确的通用性和普适性。定制化产品研发系公司在自主研发基础上结合潜在客户对产品的特定需求进行的技术应用与组合。公司按照研发项目对研发费用进行归集，未对自主研发中的定制化产品单独立项并进行费用归集，定制化研发项目的相关支出计入研发费用。

2、定制化产品研发支出的相关会计处理是否符合《企业会计准则》及行业惯例

（1）公司定制化产品研发支出的相关会计处理符合《企业会计准则》等规定

根据《企业会计准则第14号——收入》第二十六条：“企业为履行合同发生的成本，不属于其他企业会计准则规范范围且同时满足下列条件的，应当作为合同履约成本确认为一项资产：（一）该成本与一份当前或预期取得的合同直接相关，包括直接人工、直接材料、制造费用（或类似费用）、明确由客户承担的成本以及仅因该合同而发生的其他成本；（二）该成本增加了企业未来用于履行履约义务的资源；（三）该成本预期能够收回。”

根据《企业会计准则第6号——无形资产》第八条：“企业内部研究开发项目研究阶段的支出，应当于发生时计入当期损益。”

根据《监管规则适用指引——会计类第2号》中“定制化产品相关研发支出的会计处理”的规定：“企业与客户签订合同，为客户研发、生产定制化产品，客户向企业提出产品研发需求，企业按照客户需求进行产品设计与研发。产品研发成功后，企业按合同约定采购量为客户生产定制化产品。对于履行前述定制化产品客户合同过程中发生的研发支出，若企业无法控制相关研发成果，如研发成果仅可用于该合同、无法用于其他合同，企业应按照收入准则中合同履约成本的规定进行处理，最终计入营业成本。若综合考虑历史经验、行业惯例、法律法规等因素后，企业有充分证据表明能够控制相关研发成果，并且预期能够带来经济利益流入，企业应按照无形资产准则相关规定将符合条件的研发支出予以资本化。”

公司将研发定制化产品相关支出计入研发费用符合《企业会计准则》及《监管规则适用指引——会计类第2号》的规定。具体说明如下：

1）公司研发项目在中试成功前未与客户签订具体产品研发或定制生产销售合同，公司自行承担研发失败风险

在定制化产品涉及的前端研发活动中，公司在中试成功前，未与客户签署具体产品销售合同。客户不承担任何研发支出亦无承诺给予补偿，由公司自行承担研发失败风险。公司通过自主研发形成不同技术成果方案及小样供客户遴选，具体方案及小样若满足客户要求，双方才签订具体产品销售合同，公司开始生产销售；若具体方案及小样不能满足客户要求，公司相应的研发投入便需要自行承担，不会获得客户补偿。

同时，公司与客户签订的具体产品销售合同主要约定采购的产品名称、单价及规格、质量及验收标准等，未约定采购数量及总金额，后续生产及销售数量无法确定。

2）公司研发项目系基于自身技术积累和通用研发成果的自主研发，并非按照客户提出的技术研发方案或需求进行产品设计与研发

报告期内，公司定制化产品销售涉及的产品研发均为公司自主研发，公司不存在受托研发或与客户共同研发的情况，也不涉及客户向公司提供定制化产品的配方及关键技术的情况。

公司定制化产品涉及的研发系基于自身技术积累和通用研发成果，结合潜在客户特定需求开展的技术适配工作，并非按照客户提出的技术研发方案进行产品设计与研发。相关研发成果归属于公司所有，产品配方应用于定制化产品的生产制造。

3）公司享有并控制研发成果，可将其运用于同类型其他产品中，且预期能够带来经济利益流入

由于同类产品在核心技术、生产工艺、产品特性等方面具有较强共通性，定制化产品的研发中形成的技术成果可直接作为公司拓展其他客户、开发其他产品的技术参考。研发人员在定制化产品研发工作中积累的技术经验，能够提升其在参与其他研发项目时解决同类技术问题的能力。

根据公司与客户的合同约定，客户仅对产品质量、验收标准提出要求，公司自主研发的定制化产品中形成的相关研发成果归属于公司所有，无需向客户转移相关研发成果的控制权，不涉及公司研发成果及知识产权的转移。同时，公司自主研发定制化产品中形成的研发成果具有通用性，公司可以控制该类研发成果并将其运用于同类型其他产品中，预期能够带来经济利益流入。

综上，公司定制化产品的研发本质是通用技术的应用与转化，而非为特定客户专属开展的研发；公司不存在受托研发、客户共同研发或研发成果转移的情形，客户不承担研发风险及支出；研发成果归公司所有且具有通用性，公司能够完全控制该类成果并预期带来经济利益流入。

因此，公司的相关研发活动不适用《企业会计准则第14号——收入》中合同履约成本的规定，而适用《企业会计准则第6号——无形资产》，公司将研发定制化产品相关支出计入研发费用符合《企业会计准则》及《监管规则适用指引——会计类第2号》中关于“定制化产品相关研发支出的会计处理”的相关规定。

（2）公司定制化产品研发支出的相关会计处理符合行业惯例

根据立高食品与宝立食品的公开披露信息，针对核心客户的特定需求进行定制研发是复合调味品生产企业普遍采用的经营模式，具体如下：

因立高食品与宝立食品未披露定制化研发相关会计处理，此处选取部分上市公司定制化研发相关案例与公司进行对比，具体情况如下：

公司定制化产品研发模式与上述上市公司基本一致，会计处理符合惯例。

综上所述，公司定制化产品的相关支出计入研发费用符合《企业会计准则》及行业惯例。